Tax

Fiscale gevolgen van zetelverplaatsing Nederlands lichaam

Linda van de Reep Linda van de Reep

De staatssecretaris van Financiën heeft een nieuw besluit over zetelverplaatsing, met als dagtekening 5 februari 2018, gepubliceerd. In het besluit wordt ingegaan op de fiscale gevolgen van zetelverplaatsing van bijvoorbeeld een bv. Dit besluit vervangt het besluit van 6 maart 2001.

Het besluit gaat onder meer in op het moment van zetelverplaatsing en de aangifteplicht na zetelverplaatsing. Het verplaatsen van de zetel van een onderneming kan belangrijke gevolgen hebben voor de verschuldigde vennootschapsbelasting en de inkomstenbelastingpositie van de directeur-grootaandeelhouder. Het is daarom belangrijk vast te stellen óf, en wanneer er sprake is van een zetelverplaatsing.

Moment van zetelverplaatsing

Volgens de staatssecretaris is er sprake van een zetelverplaatsing op het moment dat de werkelijke leiding van een bv niet meer in Nederland wordt uitgeoefend. Er is nog geen zetelverplaatsing als er voorbereidingen tot zetelverplaatsing worden getroffen. Pas nadat deze voorbereidingshandelingen zijn uitgevoerd, is de werkelijke leiding buiten Nederland gelegen. Voor de invulling van het begrip 'werkelijke leiding' wordt in het besluit aangesloten bij het arrest van de Hoge Raad van 23 september 1992.

Standaardarrest: 'werkelijke leiding'

In dit arrest ging het om een Antilliaanse nv. Het bestuur van de nv bestond uit een trustkantoor op Curaçao en een Liechtensteinse entiteit. De belangrijke beslissingen werden echter niet door dit bestuur genomen, maar door een ander vanuit Nederland. Het bestuur handelde naar de instructies van deze persoon en had hierdoor slechts een uitvoerende taak.

De Hoge Raad oordeelt over de vestigingsplaats van de nv. Deze is gelegen op de plaats van werkelijke leiding van de nv. Uitgangspunt is het bestuur de werkelijke leiding uitoefent. Het lichaam is dan gevestigd daar waar het bestuur zijn leidinggevende taak uitoefent. Maar als iemand anders de werkelijke leiding uitoefent, dan is de vestigingsplaats de plaats waar die ander de werkelijke leiding uitoefent.

In deze casus had de inspecteur aannemelijk gemaakt dat de werkelijke leiding niet door het bestuur op Curaçao werd uitgeoefend, maar door een ander vanuit Nederland. Derhalve was de nv in Nederland gevestigd.

Singapore-arrest: 'geleid en bestuurd'

Wat opvalt is dat de staatssecretaris in zijn besluit niet verwijst naar het arrest van de Hoge Raad van 19 januari 2018. Ook in dit arrest was de vraag aan de orde waar een lichaam is gevestigd.

In deze procedure stond een beleggings-bv met een Nederlandse aandeelhouder centraal. Het statutaire bestuur van de bv werd gevormd door werknemers van een trustkantoor op Singapore. Aan dat bestuur waren slechts enkele bestuurstaken overgedragen. De aandeelhouder was nog nauw betrokken bij de activiteiten van de bv. Zo was hij degene die de beslissingen nam met betrekking tot het beleggingsbeleid en het beheer van het vermogen. Ook moest de aandeelhouder volgens de statuten goedkeuring geven voor bestuursbesluiten voor investeringen van meer dan 4.540 euro.

De bv deed aangifte vennootschapsbelasting in Nederland, waarbij ze aangaf te zijn gevestigd in Singapore. De inspecteur was van mening dat de vennootschap in Nederland was gevestigd.

Op basis van de Wet Vennootschapsbelasting lijkt het standpunt van de belastingdienst juist. Immers, lichamen opgericht naar Nederlands recht zijn in beginsel binnenlands belastingplichtig. Volgens de nationale wet van Singapore was de bv echter in Singapore gevestigd, nu de bv vanuit Singapore werd bestuurd. De bv heeft aldus een dubbele vestigingsplaats op basis van de Nederlandse en Singaporese wetgeving.

Het vraagstuk over de vestigingsplaats van de BV moet derhalve worden opgelost aan de hand van de tie breaker rule van het belastingverdrag Nederland-Singapore. De tie breaker rule bepaalt de vestigingsplaats voor de toepassing van het belastingverdrag. Deze verdragsregel is opgenomen in art. 3 lid 4 Verdrag Nederland-Singapore. Volgens art. 3 lid 4 van dit verdrag is een vennootschap met een dubbele vestigingsplaats gevestigd in het land waaruit zij wordt geleid en bestuurd.

Het Verdrag bevat geen omschrijving van 'geleid en bestuurd' waardoor de Hoge Raad deze begrippen moet uitleggen. Bij de uitleg zoekt de Hoge Raad uiteindelijk aansluiting bij de algemene interpretatieregels van het Verdrag van Wenen. Hierin staat dat Verdragsbepalingen moeten worden uitgelegd aan de hand van de gewone betekenis van de woorden, de context en het doel van de bepaling. Op grond daarvan oordeelt de Hoge Raad dat wordt bedoeld de plaats waar:

  • de kernbeslissingen voor de activiteiten van de bv plaatsvinden;
  • de eindverantwoordelijkheid voor deze kernbeslissingen wordt gedragen; en
  • instructies worden gegeven aan de werknemers van de bv.

Wie de dagelijkse leiding heeft bij de uitvoering van een en ander is niet relevant voor het bepalen van de vestigingsplaats. Volgens de Hoge Raad werd in dit geval de bv feitelijk door de aandeelhouder in Nederland geleid en bestuurd. De bv is binnenlands belastingplichtig.

Betekenis voor de praktijk

Het is opvallend dat de Staatssecretaris in zijn besluit van 5 februari 2018 geen rekening houdt met het Singapore-arrest van de Hoge Raad. Het is denkbaar dat dit een bewuste keuze is. Omdat het in het Singapore-arrest specifiek ging om het begrip 'geleid en bestuurd', terwijl in andere verdragen de woorden 'werkelijke leiding' centraal staan.

Aan de andere kant verschillen de begrippen 'geleid en bestuurd' en 'werkelijke leiding' in algemeen taalgebruik niet veel van elkaar. Naar verwachting hebben de voorwaarden van de Hoge Raad omtrent 'geleid en bestuurd' dan ook uitstraling naar verdragen met 'plaats van werkelijke leiding'. Met name ook omdat de criteria in het arrest zeer concrete handvatten bieden om de vestigingsplaats van een bv te bepalen.

Vestigingsplaats statutair bestuur

De heer De Vries houdt alle aandelen in een bv, waarvan de bezittingen bestaan uit effecten. De Vries emigreert naar Spanje en vraagt zijn schoonvader bestuurder te worden. Zijn schoonvader krijgt toegang tot de bankrekeningen van de bv. Hij mag hier kleine doorlopende betalingen van doen. Voor de aankoop of verkoop van effecten met een waarde van meer dan 5.000 euro is altijd goedkeuring van De Vries vereist. De schoonvader woont in Nederland en krijgt een kleine vergoeding voor zijn arbeid.

In deze situatie is het statutaire bestuur van de bv in Nederland gevestigd. De werkelijke leiding wordt echter door de aandeelhouder uitgeoefend in Spanje. De Vries neemt de kernbeslissingen en draagt de eindverantwoordelijkheid van deze beslissingen. Het bestuur handelt slechts naar de instructies die De Vries vanuit Spanje geeft. Ook ontvangt het bestuur slechts een geringe vergoeding voor zijn werkzaamheden. Dat de schoonvader belast is met de dagelijkse leiding en uitvoerende taken is niet relevant. De bv is verdragsinwoner van Spanje. Dit kan gevolgen hebben voor de vennootschapsbelastingpositie van de bv en de inkomstenbelasting van De Vries.

OESO-modelverdrag

Ook het OESO-modelverdrag kent een tiebreaker om te bepalen waar een lichaam met een dubbele vestigingsplaats verdragsinwoner is. In het OESO-modelverdrag is dit verwoord als de 'place of effective management': de werkelijke leiding. Volgens de OESO is dit de plaats waar de belangrijkste commerciële en management beslissingen worden genomen. Niet van belang is waar de dagelijkse leiding plaatsvindt.

Aangifteplicht na zetelverplaatsing

Het besluit van 5 februari 2018 gaat ook in op de aangifteplicht na zetelverplaatsing. In het oude besluit werd dit onderwerp zeer summier behandeld. In een enkele zin werd uitgelegd dat de inspecteur na emigratie aangiftebiljetten zou verzenden welke de belastingplichtige volledig ingevuld (inclusief jaarstukken) moest retourneren.

Het nieuwe besluit gaat meer uitgebreid in op de aangifteverplichtingen na zetelverplaatsing. Ook als de werkelijke leiding niet meer plaatsvindt in Nederland kan de inspecteur een bv uitnodigen tot het doen van aangifte. In dat geval moet er na emigratie een heffingsbelang of invorderingsbelang aan de orde zijn. Een voorbeeld van een heffingsbelang is de mogelijke verschuldigdheid van dividendbelasting en inkomstenbelasting op toekomstige dividenduitkeringen. Een voorbeeld van een invorderingsbelang is de situatie waarin uitstel van betaling is verleend voor de eindafrekeningswinst.

De inspecteur kan ook besluiten om een bv niet meer uit te nodigen om aangifte te doen. Dit doet zich voor als er na emigratie geen heffingsbelang of invorderingsbelang meer aanwezig is. In dat geval worden afspraken gemaakt tussen de Belastingdienst en de belastingplichtige over het melden van relevante toekomstige wijzigingen van omstandigheden. Bijvoorbeeld een adreswijziging, wijziging van de rechtsvorm, liquidatie en andere vormen van beëindiging van de vennootschap. De aangifteplicht wordt hervat zodra er een belang voor de Nederlandse belastingheffing optreedt.

Overigens blijft een bv verplicht om te verzoeken om een aangiftebiljet, als zich een wijziging voordoet waardoor een belastingschuld ontstaat. Dit kan bijvoorbeeld het geval zijn als het belastingverdrag wijzigt.

Bron: MvF, 05-02-2018, nr. 2018-5551 (Stcrt. 2018, 8600); HR 23-09-1992, nr. 27 293; HR 19-01-2018, nr. 16/05066 (ECLI:NL:HR:2018:48).

 

Auteurs: Linda van de Reep en Kai van Herpen.

Dit artikel is gepubliceerd in: BelastingZaken

Gerelateerde artikelen